近年來，帶有跨學(xué)科特征的財(cái)政問題廣受各界關(guān)注。財(cái)政史研究在國(guó)內(nèi)歷來有財(cái)政學(xué)視角的研究與歷史學(xué)視角的研究之分。歷史學(xué)視角的財(cái)政問題研究資料扎實(shí)，對(duì)于財(cái)政學(xué)視角的相關(guān)研究起到很好的支撐作用。魏文享教授新著《戰(zhàn)爭(zhēng)、稅收與財(cái)政國(guó)家建構(gòu)：近代中國(guó)所得稅研究》（以下簡(jiǎn)稱“《魏著》”），75萬字的篇幅，涉及面廣，可謂皇皇巨著。

《戰(zhàn)爭(zhēng)、稅收與財(cái)政國(guó)家建構(gòu)：近代中國(guó)所得稅研究》，魏文享 著，中國(guó)社會(huì)科學(xué)出版社2022年版

《魏著》提供了豐富的近代中國(guó)所得稅演變的史料，對(duì)于理解近代中國(guó)所得稅的發(fā)展史，有很重要的啟發(fā)意義?！段褐分匾暠容^視角的研究，對(duì)近代中國(guó)所得稅的考察，一直置于世界所得稅的發(fā)展史之中，因而有開闊的視野。不同視角的閱讀，可有不同收獲。現(xiàn)僅就其中所涉及的近代中國(guó)所得稅問題談些初步看法?？傮w看來，所得稅在近代中國(guó)的曲折發(fā)展過程，是中國(guó)稅制現(xiàn)代化的一次積極的努力。這次努力不能說是失敗的，也談不上有多成功，但也留下了許多值得進(jìn)一步思考的地方。

進(jìn)入近代中國(guó)視野的所得稅

近代中國(guó)，從睜眼看世界，到域外制度的移植，都是為了擺脫落后的局面。財(cái)政困難是國(guó)家各種問題的集中體現(xiàn)。只要國(guó)家存在，財(cái)政就必須做到正常運(yùn)行。財(cái)政收不抵支，政府就得設(shè)法籌資。晚清時(shí)期，朝廷批準(zhǔn)曾國(guó)藩開征厘金，以鎮(zhèn)壓太平天國(guó)運(yùn)動(dòng)，可見厘金為籌集軍費(fèi)而設(shè)立。即使后來采取了很多措施，國(guó)家籌集正常收入的能力還是不足，不得不依靠債務(wù)融資。

舉債度日、慘淡經(jīng)營(yíng)的財(cái)政，不可能是強(qiáng)大的國(guó)家財(cái)政。但是，債務(wù)財(cái)政從晚清開始就一直是近代中國(guó)財(cái)政揮之不去的特點(diǎn)。關(guān)于債務(wù)財(cái)政的褒貶不一。從今人視野來看，一國(guó)只要能借到錢，就是實(shí)力的象征。2008年國(guó)際金融危機(jī)以來的歐洲國(guó)家主權(quán)債危機(jī)，似可為此提供例證。但是，近代中國(guó)舉借外債，所付代價(jià)非同小可。關(guān)稅收入成為抵押物，海關(guān)長(zhǎng)期不能自主。作為財(cái)政收入的重要來源的鹽稅，在很大程度上也成為舉債的保證。這樣的債務(wù)財(cái)政，即使持續(xù)運(yùn)行，也只是在飲鴆止渴。

要改變債務(wù)財(cái)政的狀況，就必須走出新路，開辟新財(cái)源。近代中國(guó)，面對(duì)帝國(guó)主義的侵略，面對(duì)各種喪權(quán)辱國(guó)的賠款，必然要奮發(fā)圖強(qiáng)，但最迫切的問題是維持政府運(yùn)行。在與世界各國(guó)打交道的過程中，近代中國(guó)所得稅也進(jìn)入國(guó)人視野?！段褐穼?duì)這一過程作了較詳細(xì)的考察，晚清起，維新人士和財(cái)政官員就關(guān)心西方的所得稅，北京政府和南京政府時(shí)期，官民均保持持續(xù)關(guān)注。所得稅為解決問題而來，但經(jīng)歷了曲折的過程。

近代中國(guó)所得稅制確立的曲折歷程，并不算晚的近代中國(guó)所得稅

現(xiàn)代意義上的所得稅，始于1799年的英國(guó)，這是一個(gè)號(hào)稱被英國(guó)用來打敗法國(guó)的稅種。所得稅真正風(fēng)靡全球也只是20世紀(jì)的事。各國(guó)所得稅在創(chuàng)立中也是一波三折，立廢頻繁。英國(guó)如此，美國(guó)如此，中國(guó)也是如此。中國(guó)關(guān)注所得稅，試圖引進(jìn)所得稅的時(shí)間不算太晚。在晚清時(shí)期，中國(guó)就采取行動(dòng)，力圖引進(jìn)所得稅。要知道，美國(guó)也只是在1913年才真正確立起聯(lián)邦所得稅制。

民國(guó)成立后，北京政府在1914年頒布《所得稅條例》。有了條例，并不等于所得稅就開始征收?！端枚悧l例》的實(shí)行并不容易，要求官吏納稅作表率。所得稅要申報(bào)，但未成立專門的機(jī)構(gòu)負(fù)責(zé)征收，要求各地報(bào)主管官署納稅。關(guān)于所得稅的開征，官員有意見，商人也有意見，要求展緩。北洋政府先是采取收縮征稅范圍的辦法，旨在盡快讓所得稅落地。1914年財(cái)政預(yù)算已體現(xiàn)所得稅收入，征收方式是分?jǐn)偢魇〗馑?。納稅人普遍消極應(yīng)對(duì)，所得稅無法征收。護(hù)國(guó)運(yùn)動(dòng)爆發(fā)，所得稅通令緩辦。

北京政府1921年重啟所得稅，成立籌備處，但未建立區(qū)域直征系統(tǒng)，仍是通過行政體系推進(jìn)，由各省市分?jǐn)偘U。與1914年不一樣的是，成立征收機(jī)構(gòu)，確定預(yù)算數(shù)額，承諾將稅款用于教育與失業(yè)，通過行政組織體系，要求各省市分?jǐn)偠惪睿芍^志在必得。商會(huì)、商人是抗議主力，官方“自我保證”，持續(xù)催征。預(yù)估征收數(shù)可達(dá)500萬元，后一期定為400萬元，但當(dāng)年實(shí)收數(shù)僅10310.67元，都是京官薪俸所扣。政權(quán)不統(tǒng)一，所得稅開征，在極其有限的收入規(guī)模下，預(yù)期的各種目標(biāo)實(shí)際上都不可能實(shí)現(xiàn)。

南京政府成立伊始不支持所得稅開征

南京國(guó)民政府成立后，宋子文（1894-1971）擔(dān)任財(cái)政部長(zhǎng)，他認(rèn)為重點(diǎn)應(yīng)該放在間接稅上，直接稅的條件并不具備，認(rèn)為統(tǒng)一財(cái)政才是圖治之本。1929年國(guó)民政府聘請(qǐng)甘末爾籌組委員會(huì)，為中國(guó)設(shè)計(jì)財(cái)政、金融和稅制改革方案。甘末爾（Edwin Walter Kemmerer，1875-1945）是美國(guó)普林斯頓大學(xué)教授，以世界各國(guó)“貨幣醫(yī)生”或經(jīng)濟(jì)顧問聞名，他的計(jì)劃強(qiáng)調(diào)強(qiáng)貨幣和平衡預(yù)算。1930年甘末爾委員會(huì)發(fā)布的《稅收政策意見書》，認(rèn)為中國(guó)不具備所得稅開征條件。

1927年，財(cái)政部擬定創(chuàng)辦遺產(chǎn)稅、所得稅意見書，擬具所得稅條例二十八條、細(xì)則十七條，呈送中央政治會(huì)議，但在宋子文的財(cái)政部長(zhǎng)任上，所得稅還是被擱淺了。事情何以反轉(zhuǎn)？

南京政府為何又能推行所得稅？

在宋子文任上，財(cái)政部?jī)?nèi)部就一直有征收所得稅的聲音。1928年6月在上海召開的全國(guó)經(jīng)濟(jì)會(huì)議上，稅務(wù)股提出《實(shí)施所得稅遺產(chǎn)稅計(jì)劃案》，這是由賈士毅（1887-1965）主導(dǎo)的。這次會(huì)上，中式簿記改良派的代表人物徐永祚(1893-1961)和會(huì)計(jì)西化派的代表人物潘序倫（1893-1985），聯(lián)合提出《請(qǐng)政府籌備于三年內(nèi)裁撤一切不合原理各稅改征累進(jìn)所得稅及遺產(chǎn)稅案》，關(guān)注納稅人能力，而不能只管財(cái)政收入。緊接著，在1928年7月南京召開的第一次全國(guó)財(cái)政會(huì)議上，賈士毅再次提出《施行所得稅遺產(chǎn)稅計(jì)劃案》。

正是有這樣的推動(dòng)所得稅開征的力量存在，國(guó)民政府才可能在孔祥熙（1880-1967）于1934年繼任財(cái)政部長(zhǎng)之后，就迅速開始又一次所得稅開征之旅。1934年5月，第二次全國(guó)財(cái)政會(huì)議，會(huì)議主題是整理地方財(cái)政，減輕田賦附加及苛捐雜稅。在這樣的背景下，所得稅重新計(jì)劃。1936年7月，《所得稅暫行條例》頒行。從此，所得稅制在民國(guó)時(shí)期算是真正確立起來了。

所得稅開征的另一個(gè)有利條件，是所得捐自1927年就開始征收，至1936年共征收了約1012萬元。對(duì)公職人員的薪酬征稅，在很大程度上是對(duì)所得捐的替代，因此，沒有太多的理由加以反對(duì)。此外，戰(zhàn)爭(zhēng)爆發(fā)，所得稅是在強(qiáng)化國(guó)家財(cái)政以御外侮的公共輿論大潮中開征的，財(cái)政擴(kuò)張需求與財(cái)政民族主義匯流，推動(dòng)了所得稅的開征。

財(cái)政民族主義上揚(yáng)，所得稅作為籌集戰(zhàn)爭(zhēng)經(jīng)費(fèi)的一種重要方式，容易為人民所接受。抗戰(zhàn)的全面爆發(fā)，人民不僅接受所得稅征收的狀況，而且還接受了所得稅性質(zhì)的其他稅種，包括非常時(shí)期過分利得稅、財(cái)產(chǎn)租賃出賣所得稅，由此形成對(duì)五類所得課稅的所得稅體系。過分利得稅針對(duì)戰(zhàn)爭(zhēng)財(cái)而征，額外課稅并不為過。過分利得來自價(jià)格暴漲，實(shí)際上是建立在百姓多支出的前提之上的，這猶如當(dāng)今俄烏沖突，資源能源企業(yè)乘機(jī)發(fā)財(cái)，多課稅容易被接受一樣。

1946年4月，國(guó)民政府頒布新的《所得稅法》，將各類所得納入所得稅體系，且宣布開征綜合所得稅（規(guī)定對(duì)所得超過60萬元的個(gè)人加征綜合所得稅）。

所得稅開征中，商會(huì)商人是怎么發(fā)揮作用的？

《魏著》就商會(huì)商人對(duì)所得稅開征所持的態(tài)度及行動(dòng)有較深入的研究，頗有特色。我們可以從中看到北洋政府所得稅無法順利推行的原因，可以理解南京政府決定開征所得稅之后商會(huì)商人的反應(yīng)。在南京政府時(shí)期，所得稅開征后，商會(huì)提出暫緩開征未果，退而求其次，要求修改條例，最大限度降低稅負(fù)，但不僅未能阻止所得稅開征，而且就連減輕稅負(fù)的努力也未獲成功。近代中國(guó)所得稅的實(shí)踐表明，商會(huì)商人的力量不可小覷，這主要表現(xiàn)在兩方面：一是阻止所得稅的創(chuàng)立，二是所得稅征管中的制衡作用。前者延緩了所得稅在近代中國(guó)的落地生根時(shí)間，后者讓所得稅征管更加完善。

（本篇為澎湃商學(xué)院獨(dú)家專欄“中國(guó)的稅”系列之三十八，作者楊志勇為中國(guó)社會(huì)科學(xué)院財(cái)經(jīng)戰(zhàn)略研究院副院長(zhǎng)、研究員、《財(cái)貿(mào)經(jīng)濟(jì)》《財(cái)經(jīng)智庫》副主編，著有《新中國(guó)財(cái)政政策70年》《大國(guó)輕稅》等。）